Чи вірно Ви читаєте норми міжнародних договорів про уникнення подвійного оподаткування?

Sorry, this entry is only available in Ukrainian. For the sake of viewer convenience, the content is shown below in the alternative language. You may click the link to switch the active language.

Підготовлено:

Інна Васільєва, консультант Департаменту трансфертного ціноутворення

 

В умовах ведення зовнішньоекономічної діяльності українські підприємства досить часто здійснюють операції з виплати доходів нерезидентам, які мають оподатковуватися в Україні відповідно до ст.141  Податкового кодексу України (далі – ПКУ).

Українське підприємство, як податковий агент нерезидента в Україні, має утримати відповідну суму податку з такого доходу, з урахуванням вимог міжнародного договору України про уникнення подвійного оподаткування, укладеного з країною резидентства контрагента (далі – міжнародний договір або Конвенція).

Відповідно до статті 9 Конституції України, міжнародні договори України є частиною національного законодавства.

Статтею 3 ПКУ встановлено пріоритет правил міжнародних договорів України над правилами, встановленими ПКУ.

Проте, міжнародні договори можуть обмежувати дію окремих норм ПКУ шляхом повного або часткового звільнення від оподаткування доходів нерезидентів із джерелом їх походження з України, але не можуть встановлювати правила оподаткування в Україні, які не передбачені національним законодавством, оскільки, відповідно до п.1.1 ст.1 ПКУ вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні та порядок їх адміністрування визначається ПКУ.

Тож при виплаті доходів нерезиденту із джерелом їх походження з України застосування вимог ПКУ здійснюється в частині, що не суперечить відповідному міжнародному договору про уникнення подвійного оподаткування.

Загальний алгоритм правової оцінки необхідності утримання податку з доходу нерезидента наступний:

  1. Автономна оцінка ситуації, з точки зору законодавства України, а саме: визначення об’єкту оподаткування, ставки податку та особи, яка має сплатити такий податок;
  2. Автономна оцінка ситуації, з точки зору міжнародного договору, щодо визначення межі ставки податку до якої відповідний дохід (прибуток) нерезидента може оподатковуватися в Україні або взагалі має бути звільнений від оподаткування.
  3. Застосування норм законодавства України в тій частині, що не суперечить правилам міжнародного договору.

Конвенції, укладені Україною з різними державами, мають схожу структуру. Норми, які визначають права відповідної Договірної Держави оподатковувати певні доходи, як правило, містяться в статтях 6-21 Конвенцій (окрім статті 9), що стосується застосування принципу «витягнутої руки» до розподілу прибутку між асоційованими підприємствами):

Номер статті Назва статті Норма застосовується до доходів: Особливі умови щодо постійного представництва
юр.осіб фіз.осіб
6 «Доходи від нерухомого майна»  ‎✓  ‎✓
7 «Доходи від підприємницької діяльності»  ‎✓  ‎✓
8 «Міжнародний морський та авіаційний транспорт»  ‎✓
10 «Дивіденди»  ‎✓
11 «Проценти»  ‎✓
12 «Роялті»  ‎✓
13 «Доходи від відчуження майна»  ‎✓
14 «Незалежні особисті послуги»
15 «Доходи від зайнятості»
16 «Винагорода директорів»
17 «Актори та спортсмени»
18 «Пенсії»
19 «Державні послуги»
20 «Студенти»
21 «Інші доходи»

 

Усі особливі норми Конвенції мають пріоритет перед статтею 7 «Доходи від підприємницької діяльності» та 21 статтею «Інші доходи». А стаття 7 має відповідний пріоритет перед статтею 21.

Крім того, як видно з таблиці, окремі статті Конвенції часто мають особливі правила щодо оподаткування доходів нерезидента у випадку наявності у останнього ознак постійного представництва в Україні (у розумінні термінів Конвенції).

Тож при застосуванні правил певної Конвенції щодо повного або часткового звільнення від оподаткування доходів юридичних осіб-нерезидентів із джерелом їх походження з України слід дотримуватись такого порядку:

  • Визначення виду доходу, що отримує нерезидент (фрахт, інжиніринг, орендна плата, інше);
  • Оцінка наявності ознак постійного представництва нерезидента в Україні в розумінні термінів Конвенції;
  • Оцінка можливості застосування статей з 6 по 13 (окрім 7), з урахуванням наявності ознак постійного представництва;
  • Оцінка можливості застосування статті 7 «Доходи від підприємницької діяльності», з урахуванням наявності ознак постійного представництва;
  • Застосування статті 21 «Інші доходи», з урахуванням наявності ознак постійного представництва.

При цьому, починаючи з 3 кроку кожен наступний крок має сенс, якщо за попереднім отримана негативна оцінка.

Якщо номери відповідних статей в окремих Конвенціях відрізняються (наприклад, між Україною та Лівією, в якій Стаття 8 це «Доходи від підприємницької діяльності»), алгоритм їх застосування за суттю лишається незмінним.

Особливу увагу слід звернути на визначення ознак постійного представництва.

Розглянемо цю особливість на прикладі надання резидентом Чеської Республіки інжинірингових послуг з  направленням персоналу в Україну строком на 4 місяці.

Оцінка ситуації з точки зору законодавства України:

Доходи від інжинірингу – це особливий вид доходу, з якого відповідно до пп. 141.4.2 резидент України має утримати 15 % податку на прибуток.

Підпункт 14.1.193 ПКУ не вимагає створення постійного представництва нерезидента в Україні з метою надання таких послуг, оскільки їх тривалість не перевищує 6 місяців протягом дванадцятимісячного періоду.

Оцінка ситуації з точки зору Конвенції:

  • Вид доходу нерезидента – дохід від підприємницької діяльності, інжинірингові послуги.
  • Оцінка наявності ознак постійного представництва – відповідно до правил пп.b п.3 ст.6 Конвенції, нерезидент має ознаки постійного представництва в Україні, оскільки тривалість надання послуг в Україні перевищує 3 місяці.
  • Оцінка можливості застосування статей з 6 по 13 (окрім 7) – статті не застосовуються до доходів від надання інжинірингових послуг.
  • Оцінка можливості застосування статті 7 «Доходи від підприємницької діяльності» – надання інжинірингових послуг є підприємницькою діяльністю нерезидента, а отже стаття 7 має бути застосована до таких доходів.

Відповідно до статті 7 Конвенції, доходи від підприємницької діяльності резидента Чеської Республіки можуть оподатковуватися в Україні в тій частині, яка стосується його постійного представництва.

Застосування норм законодавства України в частині, що не суперечить правилам міжнародного договору:

Зважаючи на більш звужене тлумачення терміну «постійне представництво» в міжнародному договорі, діяльність резидента Чеської Республіки з надання інжинірингових послуг в Україні відповідає ознакам постійного представництва, а отже може оподатковуватися в Україні, що не суперечить нормам ПКУ.

Отже, особа яка здійснює виплату доходу від інжинірингу в даній ситуації, має утримати з такої виплати податок за ставкою 15% (відповідно до пп.141.4.2 ПКУ).

 

 

Залишились питання? Зв’яжіться з нами прямо зараз!

097 338 12 88, 050 340 11 17

af@audit-invest.com.ua

Будь в курсе первым!
Подпишитесь на рассылку и получайте
только самую полезную информацию для Вашего бизнеса!
Подписаться
Leave your contacts, we will call you back in 5 min!

Leave your details and we will contact you shortly

KyivDniproKam'yansʹke
Написать в
Viber