Резерв сумнівних боргів: загальні правила формування та реалії сьогодення

Sorry, this entry is only available in Українська.

 

Підготовлено:

Сандуляк Вікторія, аудитор

 

 

Найпоширенішою причиною з якої в процесі аудиту фінансової звітності вносятся коригування до даних обліку, а також податкової та фінансової звітності є відсутність або значне заниження суми резерву сумнівних боргів. 

А в період дії воєнного стану в Україні питання створення резерву сумнівних боргів (далі – РСБ) є особливо актуальним, оскільки значно зростає кількість дебіторів, які втрачають свою платоспроможність, а отже існує вірогідність непогашення дебіторської заборгованості, у зв’язку з чим постає питання щодо сумнівності даної заборгованості.

Враховуючи дані обставини, з метою подальшого уникнення помилок в обліку, та коректного відображення в обліку нагадаємо загальні правила формування РСБ та для яких суб’єктів господарювання його формування є обов’язковим.

Згідно з п.4 НП(С)БО 10 “Дебіторська заборгованість” сумнівний  борг  – це поточна  дебіторська заборгованість, щодо якої існує невпевненість її погашення боржником.

Як передбачено п. 7 НП(С)БО 10, поточна дебіторська заборгованість, яка є фінансовим активом, включається в підсумок Балансу за чистою реалізаційною вартістю як сума  поточної дебіторської заборгованості за вирахуванням резерву сумнівних боргів. Норми цього Положення застосовуються підприємствами, організаціями та іншими юридичними особами незалежно від форм власності, і є обов’язковими.

Процес формування РСБ зазвичай включає такі етапи:

• Аналіз дебіторської заборгованості: Підприємство аналізує своїх дебіторів  та визначає, які з них можуть стати проблемними і призвести до невиплат.
• Оцінка ризику: Компанія оцінює ризик того, що деякі дебітори можуть не сплатити свої борги. Оцінка зазвичай включає в себе аналіз фінансового стану боржників, їхньої платіжної історії та інших факторів, які можуть вплинути на їхню здатність погасити борги.
• Визначення суми резерву: На підставі оцінки ризику компанія визначає суму, яку слід відвести як резерв. Ця сума призначена для покриття можливих втрат.
• Постійний моніторинг: Сума РСБ періодично оновлюється на основі нових даних та оцінок ризиків невиплат. Якщо стан ризику змінюється (наприклад, якщо боржник сплатив борг або, навпаки, став менш здатним виконувати свої зобов’язання), то резерв може бути зменшений або збільшений.

Зауважимо, що формування резерву сумнівних боргів є певним балансом між відображенням реального ризику невиплат та підтриманням адекватного фінансового стану підприємства. Недооцінка ризиків може призвести до недостатнього резерву для покриття втрат, тоді як переоцінка може призвести до надмірного зменшення прибутку.

Вимоги щодо дебіторської заборгованості, на яку можна створити РСБ, наступні:

• заборгованість є поточною, строк погашення становить менше 12 місяців;
• не отримана шляхом придбання й не призначена для продажу;
• є фінансовим активом, тобто погашається грошовими коштами або їх еквівалентами чи інструментами власного капіталу (п.4 НП(С)БО 13);
• є сумнівною (тобто щодо якої існує невпевненість у її погашенні боржником, п. 4 НП(С)БО 10), що ми вже зазначали в даній статті.

 

Аналізуючи підстави для створення резерву, головному бухгалтеру важливо приймати рішення не тільки на основі власних суджень, а також брати до уваги професійну оцінку щодо сумнівності боргу управлінського персоналу, юриста та інших співробітників, які зможуть висловити свою експертну думку.

Найчастіше підставою для визнання заборгованості сумнівною стає непогашення контрагентом у встановлений договором строк або порушення щодо боржника справи про банкрутство. Враховуючи сьогоднішні додатково такими підставами можуть бути: 

• перебування контрагента на тимчасово окупованих територіях або в зоні бойових дій, 
• знищення в результаті воєнних дій майна контрагентів;
• неможливість проведення розрахунків тощо.

Проте не на всю дебіторську заборгованість має бути створений резерв. 

РСБ не формують на:

• заборгованість за виданими авансами;
• безнадійну дебіторську заборгованість;
• довгострокову дебіторську заборгованість, строк погашення якої більше 1 року;
• придбані векселі;
• дебіторську заборгованість по розрахункам з бюджетом;
• дебіторську заборгованість по відступленню права вимоги;
• дебіторську заборгованість, забезпечену заставою.

Величина резерву сумнівних боргів визначається за одним із методів (п.8 НП(С)БО 10):

• застосування абсолютної суми сумнівної заборгованості, який визначається на підставі аналізу платоспроможності окремих дебіторів;
• застосування коефіцієнта сумнівності – розраховується множенням суми залишку  дебіторської заборгованості на початок періоду на коефіцієнт сумнівності.

Метод розрахунку величини резерву вибирається на розсуд підприємства і фіксується в Наказі про облікову політику підприємства, причому для різних видів заборгованості (ДЗ за товари, роботи, послуги та ДЗ за виданими позиками) можна застосовувати різні методи розрахунку резерву.

У бухгалтерському обліку нарахування РСБ за звітний період відображають у звіті про фінансові результати у складі інших операційних витрат (п.10 НП(С)БО 10), тобто витрати з’являються вже в періоді визнання заборгованості сумнівною та формування під неї резерву сумнівних боргів.

Слід зауважити, що нарахування резерву сумнівних боргів – не означає списання заборгованості з балансу. Відповідно п.11 НП(С)БО 10 списання з балансу поточної дебіторської заборгованості можливе лише за рахунок визнання такої як безнадійної (наприклад, сплив терміну позовної давності, компанія отримала інформацію щодо ліквідації боржника, суд відхилив позив компанії щодо стягнення заборгованості з боржника тощо).

Нагадаємо, що згідно НП(С)БО 10 безнадійною вважається заборгованість щодо якої існує впевненість про її неповернення боржником або за якою минув строк позовної давності. 

Звертаємо вашу увагу, що п.19 розділу “Прикінцеві та перехідні положення” Цивільного Кодексу України було доповнено наступним змістом:

«19. У період дії в Україні воєнного, надзвичайного стану строки, визначені статтями 257-259, 362, 559, 681, 728, 786, 1293 цього Кодексу, продовжуються на строк його дії.»

В ст. 257 ЦКУ зазначено, що загальний строк позовної давності становить 3 роки, однак, враховуючи вищезазначені зміни, строк позовної давності продовжується на період дії воєнного стану і, відповідно до цього, визнання безнадійної дебіторської заборгованості через закінчення строку позовної давності та її списання під час війни, є неможливим. На сьогоднішній день, відповідно до Указу Президента «Про продовження строку дії воєнного стану в Україні» від 26.07.2023 № 451/2023 строк дії воєнного стану в Україні продовжено до 15 листопада 2023 року. 

Акцентуємо, що Законом України від 02 грудня 1997 року № 671/97-ВР «Про торгово-промислові палати в Україні» визначено, що форс-мажорними обставинами (обставинами непереборної сили) є надзвичайні та невідворотні обставини, що об’єктивно унеможливлюють виконання зобов’язань, передбачених умовами договору (контракту, угоди тощо), обов’язків згідно із законодавчими та іншими нормативними актами.

Так, ТППУ інформаційним листом від 28.02.2022 № 2024/02.0-7.1 визнає військову агресію Російської Федерації проти України обставинами непереборної сили, проте підтверджує, що зазначені обставини є надзвичайними та невідворотними лише до офіційного їх закінчення, тобто звільнення боржників від виконання зобов’язань відбувається лише на період дії воєнного стану. Враховуючи вищенаведене та той факт, що на момент завершення дії воєнного стану платоспроможність дебіторів може відновитись, на нашу думку, варто не списувати дебіторську заборгованість до закінчення воєнного стану, а нарахувати резерв.

Також, звертаємо увагу, що у податковому обліку, у платників податків, у яких річний дохід визначений за правилами бухгалтерського обліку за останній річний звітний період перевищує сорок мільйонів гривень (за вирахуванням непрямих податків), виникають податкові різниці відповідно пп.139.2.1 – 139.2.2 ПКУ, у результаті застосування яких фінансовий результат до оподаткування:

• збільшується на суму витрат на формування резерву сумнівних боргів або резерву очікуваних кредитних збитків відповідно до НП(С)БО або МСФЗ;
• зменшується на суму коригування (зменшення) резерву сумнівних боргів або резерву очікуваних кредитних збитків, на яку збільшився фінансовий результат до оподаткування відповідно до НП(С)БО або МСФЗ.

Зазначимо, що суми  відображених різниць обов’язково мають бути узгоджені з відповідними даними бухгалтерського обліку (рахунки 38, 71, 94).

 

Джерела:

1. ПКУ – Податковий кодекс України від 02.12.2010 р. № 2755-VI (із змінами та доповненнями)
2. Закон № 996 – Закон України “Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні” від 16.07.99 р. № 996-XIV.
3. НП(С)БО 10 – Національне положення (стандарт) бухгалтерського обліку 10 “Дебіторська заборгованість”, затверджене наказом Мінфіну від 08.10.99 р. № 237.
4. НП(С)БО 13 – Національне положення (стандарт) бухгалтерського обліку 13 “Фінансові інструменти”, затверджене наказом Мінфіну від 30.11.2001 р. № 559.
5. ЦКУ – Цивільний Кодекс України від 16.01.2003 р. № 435-VI (із змінами та доповненнями)
6. Закон № 671/97-ВР – Закон України від 02 грудня 1997 року № 671/97-ВР «Про торгово-промислові палати в Україні»
7. Інформаційний лист ТПП України від 28.02.2022 № 2024/02.0-7.1
8. Указ Президента «Про продовження строку дії воєнного стану в Україні» від 26.07.2023 № 451/2023

 

 

Залишились питання? Зв’яжіться з нами прямо зараз!

〉 097 338 12 88, 050 340 11 17

〉 af@audit-invest.com.ua