Гладка Олеся,
Аудитор ТОВ АФ «АУДИТ-ІНВЕСТ»
Зміст статті
- Перевірка починається з бази розрахунку 90 %
- Ключове питання — фактичний зміст операції, а не назва послуги
- Найбільше професійного судження потребують змішані та нетипові моделі
- Доказова база: акт важливий, але не існує у вакуумі
- Операції на межі періоду: кваліфікація може бути правильною, а період — ні
- Як підготуватися до перевірки: п’ять практичних кроків
- Висновок
- Офіційні джерела
Для резидента Дія Сіті розрахувати частку кваліфікованого доходу — лише половина завдання. Під час незалежної перевірки необхідно підтвердити, що показник, наведений у Звіті про відповідність, правильно сформований, узгоджується з даними бухгалтерського обліку, а доходи, віднесені до кваліфікованих, отримані в результаті здійснення видів діяльності, передбачених Законом України «Про стимулювання розвитку цифрової економіки в Україні» № 1667-IX [1].
Відповідно до Закону № 1667-IX незалежний висновок — це звіт з надання впевненості, наданий суб’єктом аудиторської діяльності за результатами перевірки тверджень резидента Дія Сіті, викладених у Звіті про відповідність за відповідний період [1]. У випадках, передбачених Законом, такий незалежний висновок подається разом зі Звітом про відповідність або окремо на запит уповноваженого органу. Далі для зручності суб’єкта аудиторської діяльності, який виконує таке завдання, називатимемо практикуючим фахівцем.
Перевірка здійснюється як завдання з надання обґрунтованої впевненості відповідно до МСЗНВ 3000 (переглянутого) «Завдання з надання впевненості, що не є аудитом чи оглядом історичної фінансової інформації» [5].
Порядок подання та розгляду Звіту про відповідність і незалежного висновку деталізований постановою КМУ № 1492 [2]. Зокрема, незалежний висновок повинен містити інформацію про застосовані під час перевірки правила (методики), у тому числі щодо вибірки документів, а також інформацію про обґрунтовану впевненість щодо відповідності тверджень резидента даним бухгалтерського обліку, підтвердженим відповідними документами. Відсутність передбаченої Порядком інформації може бути підставою для повернення поданих документів без розгляду [2].
Тому практична логіка перевірки полягає у забезпеченні простежуваності всього ланцюга: Звіт про відповідність → бухгалтерський облік → конкретна операція → відповідний вид діяльності → підтвердні документи.
Практична логіка незалежної перевірки:
Забезпечення наскрізної простежуваності ланцюга: Звіт про відповідність → бухгалтерський облік → конкретна операція → відповідний вид діяльності → підтвердні документи.
1. Перевірка починається з бази розрахунку 90 %
Перша зона ризику — не окремий договір, а сама база розрахунку. Закон № 1667-IX визначає «загальний дохід юридичної особи» спеціально для цілей Дія Сіті: це сума чистого доходу від реалізації продукції, товарів, робіт і послуг та іншого операційного доходу у вигляді роялті, якщо таке роялті не включено до чистого доходу від реалізації. Кваліфікований дохід — відповідна частина чистого доходу та роялті, отримана від видів діяльності, передбачених ч. 4 ст. 5 Закону №1667-IX, у тому числі визначені Кабінетом Міністрів України відповідно до п. 12 цієї частини [1, 4].
Отже, загальний дохід для Дія Сіті не дорівнює ані всім кредитовим оборотам рахунків доходів, ані всім доходам зі Звіту про фінансові результати. Для резидента, який застосовує загальні вимоги ч. 1 ст. 5 Закону, саме від коректно визначеного загального доходу розраховується 90-відсотковий критерій [1].
Практичний кейс: У розрахунок включили весь рахунок 71
Компанія визначила знаменник як дохід від реалізації плюс весь інший операційний дохід. На рахунку 71 водночас обліковуються курсові різниці, дохід від реалізації необоротних активів та інші операційні доходи. Такий підхід завищує базу, оскільки Закон включає до загального доходу не весь інший операційний дохід, а лише роялті у передбаченому визначенням випадку. Зворотна помилка виникає, коли окремо обліковане роялті взагалі не потрапляє до розрахунку.
Практичний висновок:
до початку перевірки компанії доцільно мати коротке узгодження «дані бухгалтерського обліку – загальний дохід за Законом – кваліфікований дохід – частка у Звіті про відповідність». У ньому мають бути зрозумілі всі виключення та коригування. Саме так швидко встановлюється, чи проблема полягає у класифікації конкретної операції, чи ще на рівні вихідної бази.
2. Ключове питання — фактичний зміст операції, а не назва послуги
Після підтвердження бази перевірки основна увага переходить до доходів, які компанія визнала кваліфікованими. Частина четверта статті 5 Закону № 1667-IX охоплює, серед іншого, розроблення, модифікацію, тестування та технічну підтримку програмного забезпечення, бізнес-аналіз, розробку архітектури і документації, налаштування програмного забезпечення, у тому числі створеного третіми особами, а також надання програмних продуктів у режимі онлайн та веб-послуг із доставки програмних додатків [1].
Тому формулювання «розробка ПЗ», «ІТ-послуги» чи «доступ до програмного забезпечення» саме по собі не доводить кваліфікованість доходу. Практикуючий фахівець повинен мати можливість співвіднести фактично виконану роботу з конкретним видом діяльності, визначеним Законом.
Практичний кейс: «ІТ-послуги згідно з договором»
У договорі зазначено «послуги з розробки програмного забезпечення», а щомісячний акт містить лише фразу «ІТ-послуги за травень — 1 500 000 грн». Формально документ є, але з нього неможливо зрозуміти, який саме результат створено. Якщо специфікація, технічне завдання, звіт команди або система управління проєктом дозволяють однозначно встановити характер робіт, доказова база може бути достатньою в сукупності. Якщо ж загальний акт — фактично єдине підтвердження, класифікацію доходу складніше обґрунтувати.
Закон № 996-XIV передбачає, що первинний документ повинен містити відомості про господарську операцію, а серед обов’язкових реквізитів — зміст та обсяг операції; первинні документи можуть бути паперовими або електронними [3]. Тому вимога не полягає в тому, щоб кожен акт був технічним звітом на декілька сторінок. Важливо, щоб сукупність документів давала змогу ідентифікувати операцію та простежити її економічний зміст.
3. Найбільше професійного судження потребують змішані та нетипові моделі
Складні питання виникають, коли один договір містить декілька економічно різних компонентів або коли однакова комерційна назва використовується для різних моделей діяльності. У таких випадках автоматична класифікація всього договору за його загальною назвою є слабким підходом.
Практичний кейс: Розробка власного рішення плюс стороння ліцензія
Компанія розробляє та налаштовує власне програмне рішення і в межах того самого договору передає клієнту придбані у стороннього постачальника ліцензії. У бухгалтерському обліку вся сума відображена одним доходом, і 100 % договору віднесено до кваліфікованого. У цій ситуації потрібно окремо оцінити економічний зміст компонентів. Розроблення, налаштування та консультування щодо програмного забезпечення можуть прямо відповідати ч. 4 ст. 5 Закону, у тому числі коли йдеться про ПЗ третіх осіб. Водночас сам факт передачі або перепродажу сторонньої ліцензії не дає автоматичної підстави визнати всю її вартість кваліфікованим доходом: потрібно встановити, чи відповідає конкретна модель одному з видів діяльності, прямо передбачених Законом [1].
Якщо компоненти мають різну природу, компанії слід до перевірки визначити економічно обґрунтований і послідовний підхід до розподілу доходу. Це може бути окрема ціна у специфікації, самостійна вартість компонентів або інша методика, яка відображає реальну структуру операції. Методика, сформована лише після запиту практикуючого фахівця, завжди виглядає слабше, ніж підхід, який застосовувався послідовно протягом звітного періоду.
Практичний кейс: Два договори з однаковою назвою SaaS
За першим договором резидент надає доступ до програмної платформи та забезпечує її функціонування й оновлення. За другим — придбаває підписку на сторонній сервіс і передає клієнту право користування ним. В обох рахунках може бути написано «доступ до програмного забезпечення», але висновок щодо кваліфікованості не можна робити лише за цією назвою. Закон прямо передбачає надання програмних продуктів у режимі онлайн і веб-послуг із доставки програмних додатків, але конкретну операцію необхідно зіставити з фактичною моделлю надання послуги [1].
Те саме стосується довгострокових договорів. Якщо договір кілька років тому укладався на розробку, а фактична робота перейшла у супровід, бізнес-аналіз, налаштування або консультування, перевіряти потрібно не лише первісну назву договору. Частина таких робіт прямо охоплюється ч. 4 ст. 5 Закону, але компанія має показати, що саме виконувалося у звітному періоді [1].
4. Доказова база: акт важливий, але не існує у вакуумі
В ІТ-компаніях значна частина інформації про виконані роботи міститься у Jira, Git, CRM, системах обліку часу, технічних завданнях, звітах команди та листуванні з клієнтом. Тут важливо розмежувати дві речі: вимоги до первинних документів бухгалтерського обліку та додаткові джерела доказів, які допомагають підтвердити фактичний характер робіт.
Практичний кейс: Акт загальний, але проєкт добре документований
Акт за місяць містить загальну назву послуги. Водночас за проєктом є технічне завдання, перелік виконаних задач, історія змін програмного коду та регулярний звіт клієнту. У такій ситуації загальне формулювання акта саме по собі не означає, що операцію неможливо підтвердити. Практикуючий фахівець оцінює сукупність доступної інформації та її зв’язок із конкретною операцією. Значно слабша ситуація — коли акт загальний, технічного завдання немає, внутрішня система не дозволяє прив’язати роботи до клієнта, а пояснення надаються лише усно.
Для бухгалтерського обліку необхідно дотримуватися вимог ст. 9 Закону № 996-XIV [3]. Записи у Jira, Git та інших інформаційних системах самі по собі не набувають статусу первинного документа лише внаслідок їх створення в такій системі. Їх відповідність вимогам до первинних документів оцінюється з урахуванням змісту та реквізитів, передбачених ст. 9 Закону № 996-XIV. Водночас такі дані можуть використовуватися як додаткові докази фактичного характеру виконаних робіт.
Практичний принцип простий: доказову базу потрібно будувати під час виконання робіт, а не відновлювати ретроспективно перед перевіркою. Для суттєвих проєктів має бути зрозумілий зв’язок «договір → завдання/специфікація → виконані роботи → документ про операцію → бухгалтерський дохід».
5. Операції на межі періоду: кваліфікація може бути правильною, а період — ні
Для Звіту про відповідність важливо не лише визначити, чи є дохід кваліфікованим, а й віднести його до правильного звітного періоду. Стаття 9 Закону № 996-XIV встановлює, що господарські операції відображаються в облікових регістрах у тому звітному періоді, в якому вони були здійснені [3]. Конкретний момент визнання доходу визначається відповідно до застосовної системи бухгалтерського обліку та умов договору.
Практичний кейс: Грудневі роботи, січневий акт
Роботи виконані у грудні, акт підписано та рахунок виставлено у січні, а дохід відображено у грудні. Або навпаки — роботи завершені у грудні, але дохід перенесено на наступний рік лише через дату оформлення документа. Такі операції потребують окремого аналізу, особливо коли сума може вплинути на 90-відсотковий критерій. Практикуючий фахівець оцінюватиме не тільки дату акта, а обґрунтування моменту визнання доходу та узгодженість документів з обліком.
6. Як підготуватися до перевірки: п’ять практичних кроків
Підготовка не повинна перетворюватися на створення окремого «архіву для аудитора». Мета — забезпечити простежуваність даних і заздалегідь знайти операції, щодо яких потрібне професійне судження.
Зробіть одне узгодження від Звіту до обліку
Сформуйте таблицю, у якій видно загальний дохід за Законом, кваліфікований дохід, частку та зв’язок із бухгалтерськими даними. Якщо є коригування до облікових рахунків — поясніть їх одразу. Це перший документ, який дозволяє побачити логіку розрахунку без десятків додаткових запитів.
Ведіть реєстр кваліфікованого доходу за суттєвими договорами
Для кожного суттєвого або нетипового договору достатньо зафіксувати контрагента, суму доходу, вид діяльності за ч. 4 ст. 5 Закону, коротке обґрунтування класифікації та ключові підтвердні документи. Такий реєстр не є законодавчо встановленою формою, але є ефективним внутрішнім контролем.
Нетипові операції аналізуйте до закриття року
Окремо позначте змішані договори, роялті, SaaS-моделі, сторонні ліцензії, нові продукти, істотні зміни предмета довгострокових договорів та інші операції, щодо яких класифікація не є очевидною. Саме для них варто заздалегідь зафіксувати професійне обґрунтування і, за потреби, методику розподілу доходу.
Перевірте простежуваність електронних доказів
Для відібраного проєкту має бути можливість без усних пояснень перейти від доходу до договору, конкретних робіт і результату. Якщо Jira, Git або інша система використовується як додатковий доказ, переконайтеся, що дані можна пов’язати з конкретним клієнтом, договором і звітним періодом.
Проведіть коротку внутрішню «репетицію» вибірки
Візьміть кілька найбільших операцій, кілька нетипових і операції на межі року. Для кожної поставте п’ять питань: звідки сума в обліку; що фактично виконано; якому виду діяльності за Законом це відповідає; чим підтверджено; чому дохід належить саме до цього періоду. Якщо відповідь на будь-яке питання потребує тривалого пошуку або відновлення інформації «з пам’яті», цю ділянку варто допрацювати до перевірки.
Висновок
Перевірка кваліфікованого доходу Дія Сіті — це не формальна перевірка наявності договорів та актів. Практикуючий фахівець повинен отримати обґрунтовану впевненість щодо тверджень у Звіті про відповідність та їх відповідності бухгалтерському обліку, підтвердженому документами [2]. Для компанії це означає необхідність довести не лише суму доходу, а й його походження, економічний зміст, належність до конкретного виду діяльності та правильний звітний період.
Найкращий індикатор готовності до перевірки — можливість без додаткового «розслідування» пройти весь ланцюг: Звіт про відповідність – бухгалтерський облік – договір – фактична операція – вид діяльності за Законом – підтвердні документи. Якщо цей ланцюг працює для найбільших і найбільш нетипових операцій, ризик затримок, додаткових запитів та термінового відновлення доказової бази суттєво зменшується.
Офіційні джерела
[1] Закон України «Про стимулювання розвитку цифрової економіки в Україні» від 15.07.2021 № 1667-IX (ст. 1, ст. 5, ст. 13). Офіційний портал Верховної Ради України
[2] Постанова Кабінету Міністрів України від 30.12.2022 № 1492 «Деякі питання адміністративного оскарження рішення про втрату статусу резидента Дія Сіті та звітності резидентів Дія Сіті». Порядок подання та розгляду звіту про відповідність резидента Дія Сіті та незалежного висновку, зокрема п. 14, пп. 4–5 Офіційний портал Верховної Ради України
[3] Закон України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 № 996-XIV (ст. 9). Офіційний портал Верховної Ради України
[4] Постанова Кабінету Міністрів України від 19.04.2022 №467 «Про визначення видів діяльності, здійснення яких стимулюється шляхом створення правового режиму Дія Сіті» (зі змінами).
[5] МСЗНВ 3000 (переглянутий) «Завдання з надання впевненості, що не є аудитом чи оглядом історичної фінансової інформації»
Готові почати сезон аудиту без стресу?
Почніть аудит 2026 з Audit Invest – залиште заявку сьогодні та отримайте консультацію безкоштовно.
